Impuesto sobre los Ingresos Brutos. Tratamiento según radicación del contribuyente

Según John F. Due, es necesario que “el impuesto a las ventas sea neutro con respecto a distintos métodos de organización y conducción de producción y distribución”. “El principal objetivo radica en evitar distorsiones en la economía”.

Bajo la óptica de tal afirmación, analizaremos a continuación la situación que enfrentan actualmente los contribuyentes del Convenio Multilateral que desarrollan procesos industriales en plantas radicadas en distintas jurisdicciones locales.

El Pacto Fiscal

El 12/8/93 las Provincias y el Estado Nacional suscribieron el Pacto Federal para el Empleo, la Producción y el Crecimiento (en adelante el “PF”) en el marco del cual las Provincias acordaron eximir del impuesto sobre los Ingresos Brutos (en adelante “ISIB”) en forma parcial a distintas actividades de acuerdo a lo que cada jurisdicción dispusiera antes del 30/6/95.

El PF fue ratificado a nivel nacional por el Decreto 14/94 (B.O. 25/1/94). En el acto declarativo 1°, punto 4), contempla la exención a la producción primaria y a la producción de bienes, exceptuando en este último caso a los ingresos que se obtengan por la venta minorista a consumidor final. Además en el punto 7), las provincias se comprometieron a derogar el ISIB, reemplazándolo por un impuesto general a los consumos. A pesar de haberse prorrogado la vigencia de este compromiso, el mismo nunca llegó a cristalizarse.

En el marco del acuerdo expresado, la Provincia de Buenos Aires (en adelante “PBA”) dicta las siguientes normas: I) Ley 11.490 (B.O. 21/1/94, art. 39); II) Ley 11.518 (B.O. 14/4/94) y III) Ley 12.747 (B.O. 26/9/01), donde quedaron establecidas las condiciones que debían reunir los contribuyentes para gozar de la exención. Dichos requisitos fueron eliminados parcialmente, circunscribiéndose hoy únicamente a la exigencia de contar con establecimiento localizado en la PBA.

Sin embargo a partir de la sanción de la Ley 13.850 (B.O. 29/7/08), la Provincia suspende para la producción primaria y la industria manufacturera la aplicación de las exenciones dispuestas por las leyes citadas. No obstante ello, el artículo 29 de la Ley 14.808 establece: “Suspéndense los art. 39 de la Ley 11.490, 1,2, 3 y 4 de la Ley 11.518 (...) y la Ley 12747. La suspensión no será aplicable a las actividades (...) que se desarrollen en establecimiento ubicado en la Provincia de Buenos Aires y el total de ingresos gravados, no gravados y exentos, obtenidos por el contribuyente en el período fiscal anterior, por el desarrollo de cualquier actividad dentro o fuera de la Provincia, no supere la suma de pesos cincuenta y dos millones ($ 52.000.000)”.

Si el contribuyente no reuniere las condiciones citadas y quedare en consecuencia alcanzado por el tributo, las alícuotas para el año 2016 respecto a la producción de bienes y actividad primaria han sido fijadas en:

a) 1,75% cuando exista establecimiento en PBA y hasta el monto de ingresos atribuibles a la Provincia, cuando el contribuyente revista en el Convenio Multilateral.

b) 0,5% en la misma situación, pero cuando sus ingresos en el año fiscal anterior no hubieran superado los $ 78.000.000.

c) 4% cuando no se den las situaciones descriptas anteriormente.

No obstante ello, el tratamiento fiscal se agrava cuando el contribuyente fuere titular de más de un establecimiento industrial y estos se encuentren en extrañas jurisdicciones. Como esta situación no se encuentra prevista en el PF, las provincias ante el vacío legal imperante han procedido al dictado de normas complementarias. En ese marco la PBA a través de la anterior Dirección Provincial de Rentas emitió la DN (B) 17/07 (24/4/07) cuyo art. 1° expresa: “Tratándose de contribuyentes comprendidos en las normas del Convenio Multilateral, que desarrollen actividad industrial (...) en establecimientos ubicados en distintas jurisdicciones, la exención alcanza a los ingresos provenientes de la venta de los productos fabricados en el establecimiento industrial ubicado en esta Provincia, con el límite de los ingresos atribuidos a esta Provincia (...)”. Sin mucho esfuerzo se observa que al requisito originalmente previsto (establecimiento radicado en la jurisdicción) se adiciona otro que surge exclusivamente de la interpretación fiscal.

Como vemos la Disposición deviene ilegal, toda vez que altera principios constitucionales de reserva de ley fijando por vía administrativa restricciones para gozar del beneficio.

Marco constitucional y vías recursivas

No cabe duda que las normas locales transcriptas lesionan principios constitucionales. Me refiero a los artículos 9, 10, 75 (incisos 1, 10 y 13) y 126, entre otros, de nuestra Carta Magna. De ellos se desprende claramente que es facultad exclusiva y excluyente de la Nación la fijación de aduanas y en consecuencia tienen vedada las provincias la potestad de establecer aduanas interiores.

Por lo tanto, cuando un contribuyente queda excluido de una exención o es sometido a un tratamiento fiscal más gravoso por el solo hecho de no contar con establecimiento en esa jurisdicción, ese proceder de la autoridad fiscal resulta violatorio de arraigados principios constitucionales.

Las normas del Convenio Multilateral atribuyen a la Comisión Arbitral y Plenaria competencia específica para entender en cuestiones vinculadas con su aplicación. Con relación al tema que nos ocupa, en la causa “Enod SA c/ PBA” ambas tuvieron oportunidad de expedirse, rechazando el recurso planteado por la contribuyente. Se consideraron sin competencia suficiente para intervenir en el tratamiento fiscal que cada jurisdicción atribuye a las normas del convenio multilateral, “ya que es privativo de las mismas fijar su política tributaria”.

Agotada la instancia administrativa, como vía procesal alternativa cabe iniciar una “acción declarativa de certeza” en los términos del artículo 322 del Código Procesal Civil y Comercial de la Nación, ya que es claramente manifiesto el “estado de incertidumbre sobre la existencia, alcance o modalidades de una relación jurídica, siempre que esa falta de certeza pudiera producir un perjuicio o lesión actual al actor y éste no dispusiera de otro medio legal para ponerle término inmediatamente”.

Es doctrina sentada por nuestra CSJN, que cuando el actor impugne la legitimidad de leyes y decretos emanados del ámbito provincial y entienda que las normas son violatorias de instituciones provinciales y nacionales, deberá recurrir en primera instancia ante la justicia provincial y en su caso llegar a la Corte por el recurso extraordinario del artículo 14 de la Ley 48.

En línea con esta doctrina, la Corte ha rechazado la competencia federal para entender en cuestiones vinculadas al PF, a la Ley de Coparticipación Federal y al Convenio Multilateral. Con relación al PF en la causa Frigorífico Merlo, expresó: “Las leyes-convenio entre la Nación y las provincias hacen parte del derecho local; esa condición asumen en el campo del derecho público, de modo que su violación colisiona, en primer término, con el plexo normativo provincial, y tal circunstancia excluye la cuestión de la materia exclusivamente federal”.

Sin embargo con fecha 24 de febrero de 2015, en autos “Harriet y Donnelly SA c/ Pcia. del Chaco”, la Corte abre la competencia originaria para entender en la causa, ya que es parte una provincia y reviste manifiesto contenido federal. La actora plantea que la pretensión de la Provincia de aplicar alícuotas diferenciales por no contar con establecimiento en la jurisdicción, implica el establecimiento de una aduana interior que agrede las clausulas constitucionales de libre circulación comercial. La actora no cuestiona la aplicación del PF sino la violación de principios constitucionales.

La Corte, sin expedirse sobre la causa de fondo, hace lugar a la medida cautelar solicitada (acción declarativa de certeza) en el entendimiento que era necesario interpretar si el Estado Provincial se ha excedido en sus potestades tributarias y si ese proceder quebranta la potestad del Gobierno Federal de reglar el comercio interprovincial.

Más recientemente en autos “Bayer SA c/ Pcia. de Santa Fé” en un planteo similar, la Corte vuelve a reiterar bajo los mismos fundamentos de la causa anterior, su competencia originaria y la procedencia de la medida cautelar.

De la lectura de las sentencias citadas, podemos concluir que la competencia originaria de nuestro Tribunal Cimero es reconocida cuando el planteo es estrictamente constitucional. Si las sentencias culminaran en un pronunciamiento favorable para el contribuyente, se habrá avanzado en la eliminación de un factor de competencia horizontal tributaria altamente nociva para el concepto federal de nuestra Nación.