La autora ofrece una serie de aspectos fundamentales a tener en cuenta a la hora de la firma de los contratos agropecuarios con espacial hincapié en las opciones utilizadas con mayor frecuencia por los productores: el contrato de aparcería y de arrendamiento rural. Se detalla documentación a presentar e impacto impositivo de algunas decisiones.

ARTÍCULO PUBLICADO EL viernes 03 de diciembre
Edición N. 123 - Septiembre / Octubre 2021

NOTAS DE AUTOR

Dra. Mauricia Nori Dra. Mauricia Nori Contadora Pública
Magister en Economía Agraria y Administración Rural

Desde siempre, es muy común en el negocio agropecuario, hacer acuerdos entre pares, vecinos, familiares e inversores que quieran ingresar al negocio.

Este tipo de actividad tiene una cultura de arraigo a ciertos usos y costumbres muy particulares, donde la palabra tiene un valor supremo. De allí que típicamente no se formalizaran estos acuerdos más que con un simple “apretón de manos”.

Hoy las cosas han cambiado. Desde la existencia del Registro Fiscal de Operadores de Granos -hoy transformado en el SISA1-, la AFIP obliga a los productores agropecuarios a exteriorizar esos acuerdos a través de instrumentos que deben ser subidos a la página web del organismo. Esta situación hace necesario conocer la incidencia impositiva de estos contratos antes de suscribirlos, “ya que de lo contrario la rentabilidad puede verse fuertemente afectada como consecuencia de costos impositivos no contemplados”2.

El problema con que nos encontramos los profesionales en Ciencias Económicas, es que el productor agropecuario es muy individualista en su forma de trabajar, y el contador se entera que realizó un contrato cuando envía la copia del mismo dentro de la documentación del mes al momento de confeccionar la Declaración Jurada de IVA. Muchas son las oportunidades en las que debemos hacer malabares para que el acuerdo concertado, encaje en la operatoria comercial e impositiva del establecimiento agropecuario en cuestión.

Para evitar este tipo de situaciones no nos queda otra alternativa que advertirles de antemano la importancia de realizar una consulta al profesional tanto en ciencias económicas como jurídicas, antes de realizar estos acuerdos, con el objetivo de evitar futuros dolores de cabeza.

Particularidades del contrato de arrendamiento y aparcería rural que debemos tener en cuenta

Es muy frecuente que el productor quiera participar de la producción, tanto en la actividad agrícola como ganadera y se busquen formas contractuales asociativas, las que traen aparejado un riesgo. El mismo se traducirá en un porcentaje a repartirse entre las partes intervinientes y la figura adecuada es el contrato de aparcería que se rige por la Ley 13.246 (arts. 21 y ss.), reformada por la Ley 21.452 y 22.298.

En oposición al citado contrato, tenemos el de arrendamiento, el cual es de tipo conmutativo, y no conlleva riesgo, sino que se estipula un monto fijo en dinero o especie. Este contrato también está regido por la misma ley 13.246 ya mencionada (arts. 2 a 20).

Existen un sinnúmero de acuerdos concertados en el sector agropecuario a describir y analizar desde el punto de vista jurídico e impositivo. Por nombrar alguno de ellos, tenemos el contrato de Maquila, los convenios de explotación conjunta, los contratos de pastoreo, pastaje, fideicomiso, capitalización de hacienda, etc. Es intención de este trabajo abordar los problemas más usuales que se suscitan en la actualidad con los contratos utilizados con mayor frecuencia por los productores agropecuarios: el contrato de aparcería y de arrendamiento rural

La rentabilidad puede verse fuertemente afectada como consecuencia de costos impositivos no contemplados.

Cuando se celebra un contrato agropecuario, sea del tipo que sea, los mismos deben contar con la siguiente información: 1) Datos personales; 2) Lugar y fecha de celebración; 3) Partida; 4) Cantidad de hectáreas (totales del inmueble y cuáles son las arrendadas para explotación); 5) Identificación por inmueble con 3 puntos de geoposicionamiento satelital, ya que resulta de utilidad a los efectos de su ulterior inclusión en los registros obligatorios; 6) Fecha de entrega del inmueble; 7) Canon locativo.

Es preciso dejar constancia de cómo será el aporte de las semillas y cómo se adquirieron.

El contrato de aparcería: problemas con el origen legal de las semillas

Un problema que se ha suscitado a partir de la entrada en vigencia, el 31/03/2021, de la Resolución 141/2021 del INASE (Instituto Nacional de Semillas), es el cuestionamiento que ha efectuado este organismo ante aquellos aparceros dadores que no podían justificar la compra de la semilla ya que la misma había sido aportada (según los usos y costumbres) por el aparcero tomador.

Ante este tipo de situaciones recomendamos tomar las siguientes precauciones, al momento de celebrar un contrato de aparcería agrícola:

1) Que el porcentaje de semilla a utilizar sea aportado por cada una de las partes en relación al porcentaje de producto a recibir al final del mismo.

2) Dejar constancia en el contrato que la semilla será aportada por el aparcero tomador o dador, según se haya pactado en el mismo y explicitar de qué manera se adquirió la misma, haciendo mención a la factura de compra original.

De todas formas, de no haberse tomado estos recaudos al momento de celebrar el contrato, entiendo que no es lícito que el INASE interprete que se está transgrediendo el art. 27 de la Ley de semillas (20.247), porque quien aporte la semilla al contrato, “al adquirir la semilla fiscalizada, agota el derecho del obtentor con dicha transacción, cancelando en dicho acto jurídico todos los derechos económicos y personales que pudiera tener el dueño de la propiedad intelectual y del bien”3. Y si la semilla fuera de su propia producción, haciendo uso del derecho del agricultor que le confiere la citada ley, tampoco se está menoscabando el derecho del obtentor. En ningún momento se transfiere el insumo semilla a la contraparte del contrato (generalmente el aparcero tomador es el que hace el aporte), sino que lo que se transfieren son los frutos, por lo tanto, en caso de requerimiento del INASE, debería bastar con acreditar el contrato de aparcería celebrado.

Muchas son las oportunidades en las que debemos hacer malabares para que el acuerdo concertado, encaje en la operatoria comercial e impositiva del establecimiento agropecuario en cuestión.

El contrato de arrendamiento con cobro en especie   

Muchos arrendadores, eligen como modalidad de pago del arrendamiento, el recibir granos a cambio de la cesión del uso y goce de la tierra. Esto no cambia el carácter de contraprestación del contrato de arrendamiento, ya que se pacta la entrega de una cantidad fija de granos, sin mediar riesgo de por medio. El problema es que de acuerdo a una consulta a la DGI de fecha 24/04/1991, este organismo se expidió considerando que el pago realizado en especie se entiende como una “dación en pago” y, por lo tanto, está alcanzada por el impuesto al valor agregado (art. 2 de la Ley 23.349).

Muchos arrendadores, eligen como modalidad de pago del arrendamiento, el recibir granos a cambio de la cesión del uso y goce de la tierra.

Las consecuencias de esta interpretación son las siguientes: a) El arrendador se transforma en un canjeador y como tal debe emitir al productor una Liquidación Primaria de Granos (LPG) al momento de recibir el cereal y una factura electrónica por el pago del arrendamiento; b) Para poder emitir una LPG debe inscribirse en el Registro único de la cadena agroalimentaria (RUCA), en el Ministerio de Agricultura, en la categoría de “Canjeador de bienes y servicios por granos”; c) No deberá retener el IVA en la operación  documentada a través de la LPG, pero, dependiendo del estado del productor en SISA (2 o 3), deberá efectuar una percepción del Impuesto al valor Agregado en la factura por el arrendamiento; d) Deberá inscribirse en SISA en el módulo Superficie/Actividad como Arrendador y Operador sin planta-comerciante en granos; e) Cuando vende los granos deberá emitir una Liquidación secundaria de granos; f) Deberá autorretenerse el Impuesto a las ganancias por la operación de arrendamiento, dada la imposibilidad del arrendatario de hacerlo por tratarse de un pago en especie y g) frente al Impuesto sobre los Ingresos Brutos, deberá pagar el impuesto por el arrendamiento y cuando venda el grano pagará por la diferencia entre el precio de “compra” (cuando recibió el grano como parte de pago) y el de venta propiamente dicha4.

Ante tal cantidad de requisitos, es conveniente pensar en la posibilidad de concertar un contrato de aparcería, aunque como ya se mencionó, este implica asumir un riesgo.

NOTAS AL PIE

1. El Sistema de Información Simplificado Agrícola -SISA-, creado a través de la resolución conjunta (MA-SENASA-INASE-AFIP) 4248/2018, reglamentado por la AFIP a través de la resolución general (AFIP) 4310, es un sistema obligatorio que reemplaza una serie de registros y regímenes de información vinculados a la actividad de producción y comercialización de granos y semillas en proceso de certificación (cereales y oleaginosas) y de legumbres secas y arroz.
2. Saenz Valiente, Santiago y colaboradores “Los Impuestos del campo en criollo”, Librería Editorial Osmar Buyatti, Abril 2015.
3. Facciano, L.; Sarnari A. “El origen legal de la semilla en los contratos de aparcería agrícola”, Consultor Agropecuario Nº 50, Agosto 2021, Editorial Errepar.
4. Colombini Quijada, Flavia “Arrendamiento vs. Aparcería - ¿Qué modalidad contractual resulta conveniente elegir? – Contrato de aparcería agrícola”. Consultor Agropecuaio, Diciembre 2019, Editorial Errepar.

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