Valuación contable
de la producción de huevos

La producción avícola industrializada es automática en casi todas sus fases. En el proceso de recolección del huevo el mismo sale de los galpones de posturas en cintas transportadoras, que los dirigen a una sala donde son recibidos por una máquina que clasifica el huevo según el peso, pasando previamente por ovoscopios donde se detectan y se extraen los que no cumplen los estándares de calidad.

Medición contable

Al momento de clasificar a los activos biológicos, la RT N° 22 lo hace de acuerdo a su destino, es decir, venta o consumo en el curso normal de la actividad o no destinados a la venta sino a su utilización como factor de la producción en el curso normal de la actividad. A su vez, dentro de estos últimos, nos encontramos con:

• Activos biológicos que generan otros activos biológicos (reproductores)
• Activos biológicos que generan productos agropecuarios

En la actividad avícola de producción de huevos, los activos biológicos que se observan son los expuestos en segundo lugar, es decir las gallinas ponedoras (activo biológico), que generan huevos (producto agropecuario).

Además de esta clasificación, la norma categoriza a los activos biológicos de acuerdo a su grado de desarrollo como “en desarrollo” o “terminados” y también como “activos biológicos en producción”. Las gallinas ponedoras se encuentran dentro de esta última categorización.

Es decir que, para valuar a las gallinas ponedoras, debemos hacerlo teniendo en cuenta que son: activos biológicos en producción, destinados a ser utilizados como factor de la producción.

La decisión se basa en que las ponedoras no tienen mercado activo en su condición actual, ya que en general mientras están en etapa de producción se las mantiene y cuando su capacidad productiva merma se las vende para faena. Sin embargo, podría considerarse que sí existe un mercado activo de pollitas ponedoras al inicio de su etapa productiva, utilizándose como valor razonable del mismo el precio de referencia que elabora y publica periódicamente la Cámara Argentina de Productores Avícolas (CAPIA).

Para el cálculo de las amortizaciones consideramos adecuado tener en cuenta la capacidad de producción esperada, medida en cantidad de huevos; y no aplicar un criterio de depreciación lineal considerando sólo el transcurso del tiempo.

Por otro lado, es necesario abordar el tratamiento contable a dar a las gallinas ponedoras al momento de finalizar su vida útil, es decir, cuando dejan de ser activos biológicos utilizados como factor de la producción en el curso normal de la actividad, y pasan a ser activos biológicos destinados a la venta.

En este caso, sí consideramos que poseen mercado activo en su condición actual, midiéndose de acuerdo a lo establecido por la norma en el punto 7.1.1., se deberá calcular un resultado por tenencia, comúnmente denominado “Resultado por cambio de destino”.

Tal como se indicó anteriormente, en la actividad avícola de producción de huevos, además de activos biológicos, hay un tipo de producto agropecuario específico (huevos), cuya medición está tratada por la RT N° 22 en su punto 7.1.2 (medición de los productos agropecuarios destinados a la venta).

Los huevos se medirán al momento de la recolección, a su valor razonable menos gastos estimados en el punto de venta. Al tratarse de bienes perecederos su venta será siempre casi inmediata. De todas formas, en caso de establecimientos productivos con cámaras frigoríficas que puedan estoquear la producción, la medición será igual, y podrán generarse al momento de la venta resultados por medición a valor razonable menos gastos estimados en el punto de venta.

En cuanto a los resultados, de acuerdo a la RT N° 22, existirá un resultado por producción, que es la diferencia entre los ingresos y los costos de producción del producto agropecuario.

Los ingresos por producción se calculan valorizando a los productos agropecuarios obtenidos al momento de la recolección a valor razonable menos gastos estimados en el punto de venta (precio publicado por CAPIA). Por su parte, los costos de producción se reconocen al valor de reposición de los insumos necesarios para dicha producción, calculados al mismo momento en que se reconoce el ingreso.

Adicionalmente, se reconocen también resultados por tenencia, los que reciben distintas denominaciones:

• Resultado por cambio de destino, el cual ya fue mencionado párrafos arriba, y mide el cambio de valor de las “gallinas ponedoras”, cuando pasan de ser un activo biológico destinado a ser utilizado como factor de la producción, a ser un activo biológico destinado a la venta.
• Resultado por tenencia, propiamente dicho, de los insumos y conceptos considerados en el costo de producción. Se trata de resultados que provienen de la medición a valores de reposición y de la comparación de los costos de reposición en dos momentos distintos.  En la actividad analizada, al ser una producción continua, habitualmente se compran los insumos al momento de su consumo, el cual prácticamente coincide con el de la recolección. Por esta razón no es habitual que se calculen este tipo de resultados generados por los insumos. En cuanto a los resultados por tenencia generados por los activos biológicos, son aquellos que surgirán de la medición de las gallinas ponedoras, al inicio y al cierre del ejercicio, por el método del costo de reposición indirecto, ya explicado.

El resultado por ventas, al igual que en las empresas comerciales e industriales, se obtiene de restar a los ingresos por ventas, el costo de las mismas. Si bien, en las actividades agropecuarias habitualmente este resultado es nulo, esto es así porque tanto la venta como el costo se contabilizan considerando el mismo importe (valor razonable menos gastos estimados en el punto de venta para el caso del costo, y el precio obtenido por la entidad informante para el caso de la venta). Sin embargo, en la actividad avícola de producción de huevos, la situación es distinta. Tal como se analizó previamente, el costo se contabilizará considerando como valor razonable el precio de referencia publicado por CAPIA; y dicho importe puede no coincidir con el precio que efectivamente logra la entidad, dando lugar al reconocimiento de una ganancia bruta.